IAS 12 - Thuế Thu Nhập Doanh Nghiệp
IAS 12 – Thuế thu nhập doanh nghiệp là một trong những chuẩn mực kế toán quốc tế quan trọng, đề cập đến cách ghi nhận và trình bày nghĩa vụ thuế thu nhập hiện hành và thuế hoãn lại trong báo cáo tài chính của doanh nghiệp.
Trong bài viết này, Kế toán Lê Ánh sẽ cùng bạn tìm hiểu chi tiết về nội dung cốt lõi của IAS 12, bao gồm cách nhận diện thuế hiện hành và thuế hoãn lại, nguyên tắc ghi nhận và trình bày, cũng như những khác biệt quan trọng giữa IAS 12 và chuẩn mực kế toán Việt Nam (VAS). Qua đó, bạn sẽ nắm được kiến thức nền tảng cần thiết để vận dụng IAS 12 vào thực tế lập báo cáo tài chính và chuyển đổi sang IFRS một cách chính xác và hiệu quả.
Mục lục
I. Tổng quan về IAS 12
1. Lịch sử ban hành và các lần sửa đổi chính
IAS 12 – Thuế thu nhập doanh nghiệp là một trong những chuẩn mực quan trọng trong hệ thống IFRS, quy định về cách ghi nhận, đo lường và trình bày thuế thu nhập hiện hành và thuế thu nhập hoãn lại trong báo cáo tài chính của doanh nghiệp.
Tháng 10/1996: Chuẩn mực IAS 12 được ban hành lần đầu tiên bởi Ủy ban Chuẩn mực Kế toán Quốc tế (IASC) với mục tiêu chuẩn hóa cách xử lý thuế thu nhập doanh nghiệp giữa các quốc gia có hệ thống kế toán khác nhau.
Tháng 4/2001: IASB (International Accounting Standards Board) chính thức tiếp quản và phê duyệt lại IAS 12 như một phần của hệ thống IFRS hiện đại. Chuẩn mực này thay thế phần lớn nội dung của phiên bản IAS 12 cũ được ban hành từ năm 1979.
Các sửa đổi quan trọng:
2010: Bổ sung quy định về bất động sản đầu tư ghi nhận theo giá trị hợp lý, xử lý chênh lệch tạm thời liên quan đến khả năng thu hồi giá trị tài sản. Một số nội dung từ SIC-21 cũng được tích hợp vào IAS 12.
2016: IASB ban hành tài liệu “Recognition of Deferred Tax Assets for Unrealised Losses”, hướng dẫn cụ thể việc ghi nhận tài sản thuế hoãn lại từ các khoản lỗ chưa thực hiện (ví dụ như trái phiếu được đo lường theo giá trị hợp lý nhưng lỗ chưa bán).
2021: Sửa đổi quy định về giao dịch ban đầu phát sinh tài sản và nợ phải trả cùng lúc, thường gặp trong các hợp đồng thuê tài sản (IFRS 16). Theo đó, doanh nghiệp phải ghi nhận thuế hoãn lại, kể cả khi phát sinh cả tài sản và nợ phải trả, nếu có chênh lệch tạm thời bằng nhau.
2023: Liên quan đến Pillar Two (thuế tối thiểu toàn cầu), IAS 12 được bổ sung quy định ngoại lệ tạm thời không yêu cầu ghi nhận và thuyết minh thuế hoãn lại phát sinh từ các chính sách thuế tối thiểu mới của OECD, đồng thời yêu cầu doanh nghiệp cung cấp thuyết minh riêng nếu bị ảnh hưởng.
2. Phạm vi áp dụng của IAS 12
IAS 12 áp dụng cho việc kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp trên cả phương diện:
- Thuế thu nhập hiện hành (Current Tax): Là số thuế phải nộp hoặc được hoàn lại phát sinh từ thu nhập chịu thuế trong kỳ hiện tại hoặc các kỳ trước.
- Thuế thu nhập hoãn lại (Deferred Tax): Là số thuế thu nhập sẽ phát sinh hoặc được hoàn lại trong tương lai do sự khác biệt giữa giá trị kế toán của tài sản/nợ phải trả và cơ sở tính thuế của chúng.
Phạm vi này bao gồm:
- Thuế nội địa và thuế nước ngoài dựa trên lợi nhuận chịu thuế của doanh nghiệp;
- Áp dụng cho cả doanh nghiệp độc lập, tập đoàn, công ty liên kết, liên doanh;
- Bao gồm thuế áp dụng cho hoạt động kinh doanh, đầu tư tài sản, lãi vay, cổ tức...
Điểm quan trọng là IAS 12 không xử lý các loại thuế gián thu như VAT, thuế tiêu thụ đặc biệt, thuế xuất nhập khẩu – những loại này thuộc phạm vi khác (ví dụ IAS 2 hoặc IAS 37 nếu là nghĩa vụ phát sinh).
>>> Xem thêm: Tổng Hợp Các Chuẩn Mực IFRS và IAS Đang Áp Dụng Mới Nhất
II. Các khái niệm cốt lõi trong IAS 12
IAS 12 chia thuế thu nhập thành hai loại chính: Thuế thu nhập hiện hành (Current Tax) và Thuế thu nhập hoãn lại (Deferred Tax). Mỗi loại có nguyên tắc ghi nhận và đo lường riêng, phản ánh các nghĩa vụ thuế của doanh nghiệp tại thời điểm hiện tại và trong tương lai.
1. Thuế thu nhập hiện hành (Current Tax)
Cách ghi nhận và đo lường:
Thuế thu nhập hiện hành là khoản thuế phải nộp hoặc được hoàn lại, phát sinh từ lợi nhuận chịu thuế trong kỳ hiện tại hoặc các kỳ trước. Theo IAS 12:
- Phải ghi nhận một nợ phải trả về thuế hiện hành đối với số thuế chưa thanh toán cho kỳ hiện tại và kỳ trước.
- Nếu đã nộp thuế nhiều hơn mức phải nộp, doanh nghiệp sẽ ghi nhận một tài sản thuế hiện hành (thuế thu nhập trả trước).
- Việc đo lường dựa trên thuế suất hiện hành và luật thuế đã được ban hành hoặc gần như chắc chắn được ban hành tính đến ngày kết thúc kỳ kế toán.
Trình bày trong báo cáo tài chính:
- Tài sản thuế hiện hành và nợ thuế hiện hành được trình bày trên bảng cân đối kế toán theo nguyên tắc tách biệt và không bù trừ, trừ khi có quyền pháp lý được bù trừ và có ý định thanh toán trên cơ sở ròng.
- Các khoản thuế hiện hành liên quan đến lợi nhuận/lỗ phải được trình bày trong lợi nhuận hoặc lỗ trong kỳ, trừ khi liên quan đến các giao dịch được ghi nhận trực tiếp vào vốn chủ sở hữu hoặc OCI (lợi nhuận toàn diện khác).
2. Thuế thu nhập hoãn lại (Deferred Tax)
Khái niệm chênh lệch tạm thời (Temporary Differences):
Là sự khác biệt giữa giá trị ghi sổ (carrying amount) của một tài sản hoặc nợ phải trả theo chuẩn mực kế toán; và giá trị tính thuế (tax base) – tức là giá trị dùng để tính thuế trong tương lai.
Có 2 loại chênh lệch:
- Chênh lệch tạm thời chịu thuế (Taxable temporary difference): Sẽ dẫn đến phát sinh thuế phải trả trong tương lai → ghi nhận nợ thuế hoãn lại.
- Chênh lệch tạm thời được khấu trừ (Deductible temporary difference): Sẽ làm giảm thuế phải nộp trong tương lai → ghi nhận tài sản thuế hoãn lại.
Điều kiện ghi nhận:
- Nợ thuế hoãn lại: Ghi nhận với mọi chênh lệch tạm thời chịu thuế, trừ một số ngoại lệ quy định tại IAS 12.
- Tài sản thuế hoãn lại: Chỉ ghi nhận nếu có khả năng cao rằng doanh nghiệp sẽ có lợi nhuận chịu thuế trong tương lai để sử dụng khoản chênh lệch này.
Nguyên tắc đo lường:
- Dựa trên thuế suất đã ban hành hoặc gần như chắc chắn được ban hành tính đến ngày kết thúc kỳ kế toán.
- Phản ánh kỳ vọng của doanh nghiệp về cách thu hồi tài sản hoặc thanh toán nợ phải trả (ví dụ: thông qua bán hay sử dụng).
III. Nguyên tắc ghi nhận và loại trừ theo IAS 12
IAS 12 quy định rõ ràng về việc khi nào một khoản thuế thu nhập hoãn lại (deferred tax) phải được ghi nhận hoặc không được ghi nhận, với mục tiêu đảm bảo rằng báo cáo tài chính phản ánh đầy đủ các nghĩa vụ thuế trong tương lai có thể phát sinh từ các giao dịch đã xảy ra trong kỳ hiện tại.
1. Ghi nhận thuế thu nhập hoãn lại với các chênh lệch tạm thời
IAS 12 yêu cầu doanh nghiệp phải ghi nhận một khoản nợ thuế thu nhập hoãn lại đối với tất cả các chênh lệch tạm thời chịu thuế, và ghi nhận một khoản tài sản thuế thu nhập hoãn lại đối với tất cả các chênh lệch tạm thời được khấu trừ, miễn là thỏa mãn điều kiện thu hồi được thông qua lợi nhuận chịu thuế trong tương lai.
Nợ thuế thu nhập hoãn lại (Deferred Tax Liabilities - DTL):
Ghi nhận khi một khoản chênh lệch tạm thời dẫn đến việc phải nộp thêm thuế trong tương lai nếu tài sản được thu hồi hoặc nợ phải trả được thanh toán.
Tài sản thuế thu nhập hoãn lại (Deferred Tax Assets - DTA):
Ghi nhận khi có chênh lệch tạm thời được khấu trừ, chỉ khi có khả năng cao rằng doanh nghiệp sẽ có lợi nhuận chịu thuế trong tương lai để sử dụng phần chênh lệch này.
Ví dụ: Một khoản dự phòng chi phí không được khấu trừ ngay trong kỳ hiện tại (vì chưa chi thực tế) sẽ được khấu trừ trong kỳ sau → ghi nhận tài sản thuế hoãn lại.
2. Các trường hợp ngoại lệ không ghi nhận
IAS 12 không yêu cầu ghi nhận thuế thu nhập hoãn lại trong một số tình huống ngoại lệ, thường liên quan đến giao dịch ban đầu:
Giao dịch ban đầu của tài sản hoặc nợ phải trả không phải là giao dịch kết hợp kinh doanh (business combination) và tại thời điểm giao dịch không ảnh hưởng đến lợi nhuận kế toán cũng như thu nhập chịu thuế.
Ví dụ:
Doanh nghiệp mua một tài sản cố định, giá trị ghi sổ khác giá trị tính thuế nhưng tại thời điểm ghi nhận ban đầu, giao dịch không tạo ra thu nhập hay chi phí kế toán cũng như không có ảnh hưởng thuế ngay lập tức → Không ghi nhận thuế thu nhập hoãn lại.
Ngoại lệ này được thu hẹp lại từ năm 2021, theo sửa đổi của IAS 12, đối với các giao dịch tạo ra chênh lệch tạm thời chịu thuế và được khấu trừ bằng nhau, doanh nghiệp phải ghi nhận thuế hoãn lại nếu phát sinh đồng thời tài sản và nợ phải trả.
3. Ghi nhận tài sản thuế hoãn lại với lỗ lũy kế và tín dụng thuế chưa sử dụng
Ngoài chênh lệch tạm thời, IAS 12 cũng cho phép ghi nhận tài sản thuế hoãn lại trong hai trường hợp đặc biệt:
Lỗ lũy kế chưa sử dụng (Unused tax losses):
Doanh nghiệp có thể ghi nhận tài sản thuế hoãn lại với điều kiện chắc chắn rằng sẽ có thu nhập chịu thuế trong tương lai để bù trừ phần lỗ này.
Tín dụng thuế chưa sử dụng (Unused tax credits):
Tương tự, được ghi nhận thành tài sản nếu doanh nghiệp chứng minh được khả năng sử dụng các khoản tín dụng này trong các kỳ tương lai.
Lưu ý: Đây là khu vực đòi hỏi đánh giá cẩn trọng, thường yêu cầu lập kế hoạch tài chính hoặc mô hình dòng tiền để chứng minh năng lực tạo ra lợi nhuận trong tương lai.
>>> Xem thêm: IFRS 16 Thuê Tài Sản: Cách Ghi Nhận Và Trình Bày Báo Cáo
IV. Trình bày và thuyết minh trên báo cáo tài chính
IAS 12 không chỉ quy định cách ghi nhận thuế thu nhập hiện hành và thuế thu nhập hoãn lại, mà còn hướng dẫn cụ thể về cách trình bày và thuyết minh bổ sung các khoản mục liên quan đến thuế trên báo cáo tài chính, nhằm đảm bảo tính minh bạch và khả năng so sánh thông tin tài chính.
1. Vị trí trình bày tài sản và nợ thuế trên bảng cân đối kế toán
Trên bảng cân đối kế toán, các khoản mục thuế được trình bày như sau:
Tài sản thuế hiện hành và nợ thuế hiện hành (Current tax asset/liability):
- Phản ánh phần thuế thu nhập phải nộp hoặc được hoàn lại trong năm hiện hành và các năm trước.
- Ghi nhận riêng biệt trong phần tài sản ngắn hạn hoặc nợ ngắn hạn.
Tài sản thuế thu nhập hoãn lại và nợ thuế thu nhập hoãn lại (Deferred tax asset/liability):
- Ghi nhận tại phần tài sản dài hạn hoặc nợ dài hạn, tùy theo thời gian thu hồi hoặc thanh toán dự kiến.
- Có thể trình bày gộp hoặc tách biệt, tùy chính sách kế toán và điều kiện bù trừ.
Lưu ý: Việc bù trừ giữa tài sản và nợ thuế hoãn lại chỉ được phép nếu doanh nghiệp có quyền hợp pháp và dự định thanh toán thuế trên cơ sở ròng.
2. Phân tích biến động tài sản – nợ thuế qua kỳ kế toán
Báo cáo tài chính cần trình bày rõ sự thay đổi trong kỳ của các khoản mục thuế thu nhập, bao gồm:
- Số dư đầu kỳ và cuối kỳ của tài sản và nợ thuế.
- Các khoản tăng/giảm trong kỳ, phân loại theo:
- Ghi nhận trong lãi/lỗ thuần (P&L).
- Ghi nhận trong thu nhập toàn diện khác (OCI).
- Phát sinh do kết hợp kinh doanh.
- Ảnh hưởng của thay đổi tỷ lệ thuế hoặc chính sách thuế mới.
- Tách biệt giữa thay đổi từ thuế hiện hành và thuế hoãn lại.
Bảng phân tích này giúp người sử dụng báo cáo tài chính hiểu được nguồn gốc và bản chất các biến động, từ đó đánh giá tác động thuế đến lợi nhuận và dòng tiền doanh nghiệp.
3. Thuyết minh bổ sung bắt buộc theo IAS 12
IAS 12 yêu cầu doanh nghiệp cung cấp các thuyết minh chi tiết để giúp người đọc đánh giá bản chất, mức độ và ảnh hưởng của thuế thu nhập, bao gồm:
a. Bản chất thuế và các giả định kế toán
Mô tả các loại thuế áp dụng (trong nước, quốc tế).
Trình bày chính sách kế toán áp dụng cho thuế thu nhập (ví dụ: cách ghi nhận, đo lường, trình bày).
Giải thích tỷ lệ thuế suất áp dụng, bao gồm thuế suất pháp lý và hiệu dụng.
b. Thông tin về các khoản mục ghi nhận vào OCI hoặc vốn chủ sở hữu
Nếu một phần thuế được ghi nhận trong thu nhập toàn diện khác (OCI) (ví dụ: đánh giá lại tài sản tài chính, chênh lệch tỷ giá...), doanh nghiệp phải trình bày riêng.
Tương tự, thuế ghi nhận trực tiếp vào lợi ích cổ đông (ví dụ: giao dịch phát hành cổ phiếu) cũng cần được minh bạch.
c. Thuyết minh về thuế hoãn lại
Phân tích chi tiết các chênh lệch tạm thời chính, lỗ lũy kế chưa sử dụng và tín dụng thuế chưa sử dụng đã ghi nhận hoặc chưa ghi nhận.
Cung cấp lý do không ghi nhận DTA nếu có, và kỳ vọng sử dụng trong tương lai.
Trình bày ảnh hưởng của việc thay đổi chính sách thuế (nếu có) đến DTA/DTL.
d. Hòa giải giữa thuế kế toán và thuế tính theo luật
Một bảng reconciliation giữa lợi nhuận kế toán và nghĩa vụ thuế theo luật định (tức là giữa thuế tính theo thuế suất pháp lý và thuế thực tế phải nộp).
Tỷ lệ thuế hiệu dụng (Effective tax rate – ETR) cần được phân tích để làm rõ các yếu tố chênh lệch như ưu đãi thuế, khoản không được khấu trừ, thuế ngoại quốc...
>>> Xem thêm: IFRS 3 – Hợp Nhất Kinh Doanh: Nguyên Tắc Ghi Nhận Và Đánh Giá
V. Các sửa đổi quan trọng của IAS 12 qua các năm
1. Năm 2010: Điều chỉnh liên quan đến bất động sản đầu tư (Fair value)
Lý do sửa đổi:
Trước năm 2010, việc áp dụng nguyên tắc ghi nhận thuế thu nhập hoãn lại cho bất động sản đầu tư được ghi nhận theo giá trị hợp lý khiến nhiều doanh nghiệp gặp khó khăn trong việc xác định thuế hoãn lại do thiếu định hướng rõ ràng.
Nội dung sửa đổi:
- IASB đã cập nhật IAS 12 để quy định rõ rằng: đối với bất động sản đầu tư được ghi nhận theo giá trị hợp lý (theo IAS 40), doanh nghiệp phải giả định sẽ thu hồi giá trị còn lại thông qua bán, trừ khi có bằng chứng rõ ràng rằng tài sản sẽ được sử dụng để tạo ra dòng tiền.
- Việc này giúp xác định đúng cơ sở thuế và chênh lệch tạm thời, từ đó tính toán đúng thuế hoãn lại.
Tác động:
- Gỡ bỏ mâu thuẫn giữa IAS 12 và IAS 40.
- Nâng cao tính nhất quán khi doanh nghiệp trình bày thuế thu nhập liên quan đến tài sản đầu tư.
2. Năm 2016: Ghi nhận tài sản thuế hoãn lại từ khoản lỗ chưa thực hiện
Lý do sửa đổi:
Có sự không thống nhất trong cách các doanh nghiệp xác định và ghi nhận tài sản thuế thu nhập hoãn lại (DTA) từ các khoản lỗ chưa thực hiện, đặc biệt với công cụ tài chính được ghi nhận theo giá trị hợp lý thông qua lãi/lỗ.
Nội dung sửa đổi:
- Bổ sung hướng dẫn rõ ràng về việc đánh giá khả năng sử dụng khoản lỗ chưa thực hiện để khấu trừ trong tương lai.
- Doanh nghiệp cần chứng minh rằng có khả năng tạo ra lợi nhuận chịu thuế trong tương lai gần để có thể sử dụng DTA này.
Tác động:
- Tăng tính minh bạch và nhất quán trong việc ghi nhận DTA liên quan đến công cụ tài chính.
- Tránh việc ghi nhận quá mức (hoặc không ghi nhận) tài sản thuế hoãn lại.
3. Năm 2021: Giao dịch phát sinh tài sản & nợ phải trả đồng thời (giao dịch đơn lẻ)
Lý do sửa đổi:
IAS 12 trước đây có một ngoại lệ không ghi nhận thuế hoãn lại khi một giao dịch phát sinh đồng thời tài sản và nợ phải trả, và không ảnh hưởng đến kế toán hay thuế tại thời điểm ghi nhận (ví dụ: thuê tài chính, công cụ tài chính...).
Nội dung sửa đổi:
- Thu hẹp phạm vi áp dụng của ngoại lệ này.
- Từ 2021, nếu giao dịch ban đầu phát sinh đồng thời DTA và DTL với giá trị tương đương, thì phải ghi nhận cả hai khoản mục thay vì không ghi nhận gì.
Tác động:
Tăng độ chính xác của bảng cân đối kế toán.
Tránh việc bỏ sót ghi nhận thuế liên quan đến các giao dịch lớn (ví dụ: ghi nhận tài sản thuê theo IFRS 16).
4. Năm 2023 – Quy định liên quan đến Pillar Two (thuế tối thiểu toàn cầu)
Bối cảnh:
OECD đã công bố khung quy định Pillar Two – một cơ chế thuế toàn cầu nhằm đảm bảo các tập đoàn đa quốc gia (MNEs) đóng thuế tối thiểu toàn cầu 15% tại từng quốc gia.
Nội dung sửa đổi của IAS 12:
Miễn ghi nhận thuế thu nhập hoãn lại đối với các khoản mục phát sinh từ thuế theo quy định của Pillar Two, do hiện tại chưa thể xác định chắc chắn căn cứ tính toán
Tuy nhiên, doanh nghiệp vẫn phải thuyết minh riêng biệt nếu họ thuộc phạm vi điều chỉnh của Pillar Two, bao gồm:
- Liệu doanh nghiệp có khả năng chịu tác động của thuế tối thiểu hay không.
- Ước lượng sơ bộ mức thuế bổ sung (nếu có).
Tác động:
- Cho phép doanh nghiệp trì hoãn ghi nhận DTA/DTL, tránh tình trạng số liệu thuế không đáng tin cậy.
- Đồng thời, vẫn đảm bảo người sử dụng BCTC có đủ thông tin để đánh giá rủi ro thuế toàn cầu mà doanh nghiệp đối mặt.
Qua bài viết này, Kế toán Lê Ánh hy vọng bạn đã có cái nhìn toàn diện về bản chất, phạm vi áp dụng và các nguyên tắc kế toán cốt lõi của IAS 12. Nếu bạn đang trong lộ trình học và chuyển đổi sang IFRS, hãy đảm bảo bạn nắm vững IAS 12 – vì đây là một trong những chuẩn mực có ảnh hưởng trực tiếp đến lợi nhuận sau thuế, vốn chủ sở hữu và các chỉ tiêu phân tích tài chính quan trọng.
Để tìm hiểu chuyên sâu và thực hành bài bản các chuẩn mực IFRS, bạn có thể tham khảo các khóa học IFRS tại Kế toán Lê Ánh, chương trình đào tạo được thiết kế sát thực tiễn và giảng dạy bởi đội ngũ chuyên gia có chứng chỉ quốc tế và đã có kinh nghiệm triển khai IFRS tại các doanh nghiệp.
>>> Tham khảo: KHÓA HỌC CERTIFR ONLINE
